Dépréciation du stock : appliquer la bonne méthode

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L’administration fiscale est très attentive à la valeur actuelle du stock déclarée par les entreprises. D’où l’importance d’une grande rigueur en la matière. Pour les bijoutiers, l’idéal est d’appliquer une méthode automatisée par catégorie d’articles.

La plupart des enregistrements comptables ne laissent aucune initiative au chef d’entreprise et à son expert-comptable. Il en va différemment de la constitution de provisions. Il s’agit en effet d’un exercice délicat, qui nécessite d’évaluer les risques et les charges prévisibles. Quelle que soit la taille de l’entreprise, les provisions ont un impact sur le résultat comptable et fiscal. Lorsqu’elle établit ses comptes annuels, l’entreprise doit donner une image fidèle de son patrimoine, de sa situation financière et du résultat de l’exercice écoulé. A la clôture d’un exercice, certains actifs peuvent avoir une valeur actuelle inférieure à leur valeur d’entrée. Cet écart doit obligatoirement être constaté sous la forme d’une dépréciation, même en cas d’absence ou d’insuffisance de bénéfice.

L’administration fiscale porte une attention particulière à la valeur actuelle du stock. L’appréciation de la valeur actuelle de chacun des éléments d’actif est donc un exercice particulièrement sensible en la matière. D’où l’importance d’appliquer une méthodologie rigoureuse pour être irréprochable en cas de vérification par l’administration fiscale.

En quoi consiste la dépréciation du stock ?

Aux termes de l’article 38-3 du Code général des impôts (CGI) : « les stocks sont évalués au cours du jour si celui-ci est inférieur au coût de revient à la clôture de l’exercice ». Cela signifie que les entreprises peuvent constater la dépréciation du stock dès la clôture de chaque exercice et sans attendre la revente des produits en stock[1]. Si le cours du jour des stocks à la clôture de l’exercice est inférieur à leur prix de revient, la dépréciation constatée se traduit en général par une provision pour dépréciation. L’entreprise ne peut toutefois la comptabiliser qu’en justifiant la perte probable de façon aussi exacte que possible.

La notion de cours du jour

Le cours du jour est le prix auquel les matières premières ou produits seraient vendus dans des conditions normales sur le marché. Pour une entreprise de commerce, ce serait donc le prix auquel, à une date donnée, cette entreprise peut escompter vendre les biens qu’elle possède en stock, dans les conditions de son exploitation[2].

Comment constate-t-on une provision ?

En comptabilité, on constate la dépréciation des stocks sous la forme d’une provision pour dépréciation lorsque le prix de revient des stocks inscrits à l’actif du bilan est considéré comme supérieur à la valeur de marché. On tient compte pour cela du prix et des perspectives de vente[3]. Fiscalement, il en va en principe de même en vertu de l’article 38 decies de l’annexe III du CGI. Cette provision a pour objet de ramener la valeur du stock au cours du jour. La dépréciation susceptible d’être constatée par voie de provision est donc égale à la différence entre le prix de revient et le cours du jour à la date d’inventaire[4].

A la clôture des exercices comptables suivant celui de la constitution de la provision, la dépréciation est réévaluée en fonction des éléments d’appréciation dont l’entreprise dispose. Lorsque cette estimation ne diffère pas de la précédente, aucune écriture nouvelle n’est nécessaire. En revanche, lorsque l’estimation de la dépréciation diffère de la provision existante, celle-ci doit être modifiée[5].

Comment justifier une dépréciation ?

Une entreprise qui constitue une provision pour dépréciation des stocks doit être en mesure de justifier que le cours du jour de ces stocks est inférieur à leur coût de revient à la clôture de l’exercice (ou que la valeur probable de réalisation de la marchandise est inférieure à son coût de revient).

Les justifications à fournir portent sur la probabilité même du risque de vente à un prix inférieur au prix de revient et sur l’appréciation du montant de la perte prévisible qui doit être évaluée avec une approximation suffisante.

Cependant l’administration fiscale admet, « dans une approche pragmatique, l’évaluation des provisions par voie statistique à condition que cette évaluation présente un caractère d’approximation suffisant. S’agissant des stocks, la jurisprudence a considéré à de nombreuses reprises que la dépréciation déterminée de manière statistique avait été calculée avec une approximation suffisante. »[6]

En effet, le Conseil d’État a pu se prononcer en ce sens : « La dépréciation de produits en raison des effets de mode peut également être appréciée par des méthodes statistiques dès lors qu’elles tiennent notamment compte de la nature des produits »[7]. Enfin, l’administration précise : « Il est admis, dans certains cas, que les entreprises de petite taille ne procèdent pas à des calculs poussés pour la détermination des provisions, mais puissent recourir à une méthode plus sommaire à la condition qu’elle soit aussi exacte que possible. »[8]

Ces trois précisions de l’administration fiscale peuvent laisser penser que le chef d’entreprise, et plus particulièrement le bijoutier détaillant, peut avoir une approche statistique de la dépréciation du stock. Cependant, une approche trop globale n’est pas recommandée. En effet, l’administration fiscale vérifie la rationalité et la fiabilité de la méthode mise en œuvre.

Il est concevable que des bijoux en or de même nature subissent une dépréciation comparable, notamment fonction du cours de l’or. Mais une analyse minimum des composantes du stock s’impose pour démontrer que la méthode appliquée est appropriée. Cette analyse peut prendre en compte par exemple le cours de la matière première (or, argent…), une éventuelle différenciation des produits – car la même dépréciation ne saurait être appliquée à des bijoux en or, en argent ou encore à des montres –, ou les effets de mode et l’obsolescence du design.

Quels enseignements pour les bijoutiers ?

Pour déterminer la dépréciation, le bijoutier peut appliquer une méthode relevant d’une décision automatisée « article par article ». L’idée est de fixer une règle par catégorie d’articles, ces catégories étant définies en fonction du temps de présence des articles dans le point de vente. Pour les articles en métal précieux, la valeur de chaque article déprécié par cette méthode peut être comparée avec sa valeur à la fonte. On prendra la plus élevée des deux pour déterminer la valeur actuelle de l’article.

Cette méthode est plus efficace qu’une méthode de dépréciation au vu de chaque pièce en stock. Elle a en outre l’avantage de rester cohérente d’année en année. Elle pourra faire l’objet de tests par rapport aux ventes ayant lieu lors des exercices suivants et être affinée en fonction des résultats obtenus. Le bijoutier pourra justifier de la dépréciation article par article et ce, de manière cohérente, dans la durée.

Si la méthode statistique par catégorie d’articles est possible, il est recommandé de comparer la valeur de l’article déprécié avec sa valeur à la fonte. De plus, comme évoqué précédemment, le seul critère de l’ancienneté ne suffit pas à déterminer une provision. La catégorie d’article et la comparaison avec la valeur à la fonte doivent également être prises en compte.

La dépréciation du stock est avant tout une disposition permettant à l’entreprise, conformément au plan comptable, de donner une image fidèle de son patrimoine et de ses comptes pris dans leur ensemble. Elle doit remplir cet objectif pour procurer au chef d’entreprise une argumentation solide en cas de désaccord avec l’administration fiscale. Elle ne peut en aucun cas viser une économie d’impôts. Comme toute disposition fiscale, elle doit reposer sur une méthode rigoureuse et documentée, afin de garantir la sécurité fiscale de l’entreprise.

[1] (D.adm.4 A-2522 n°2, 9-3-2001 ; BOI-BIC-PDSTK-20-20-10-20 n°1, 23-9-2013)

[2] (CE 3-2-1989 n°57456 ,8e  et 7e  s.-s., Sté Sapave : RJF 3/89 n°280)

[3] (PCG 2014 art 214-22)

[4] (D. adm. 4 A-2523 n°8, 9-3-2001 ; BOI-BIC-PDSTK-20-20-10-20 n°70, 23-9-2013).

[5] (D. adm. 4-2523. n°20, 9-3-2001 ; BOI-BIC-PDSTK-20-20-10-20 n°110,23-09-2013).

[6] (CE 26-10-1983 n° 3347 : BIC-VI-9620 ; CE 4-11-1985 n°46003 : BIC-VI-9945).

[7] (CE 7-11-1975 n°86136 : BIC-VI-10230 ; CE 15-1-1992 n°74920 : BIC-VI-10245).

[8] (D. adm. 4 A-2523 n°12, 9-3-2001 ; BOI-BIC-PDSTK-20-20-10-20 n°90, 23-9-2013).

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